Régóta alkalmazott jogintézmény az adózásban, mégis a mai napig számos adózónak okoz fejtörést a kapcsolt vállalkozási körének megállapítása. A témának külön aktualitását adja a kisadózó vállalkozások tételes adójában (kata) 2021-től bevezetett azon módosítás, mely szerint a kataalany – kifizetőnek minősülő – kapcsolt vállalkozását 40 százalékos mértékű adó terheli a kataalanynak juttatott bevétel után. A külföldi – kapcsolt vállalkozás – kifizetőtől szerzett bevétel alapján pedig a kataalanyt terheli e kötelezettség.
A kapcsolt vállalkozások definíciója kapcsán mind a kisadózó vállalkozások tételes adójáról és a kisvállalati adóról szóló 2012. évi CXLVII. törvény, mind az adózás rendjéről szóló 2017. évi CL. törvény visszautal a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvényre (a továbbiakban: Tao. tv.), így a Tao. tv. 4. § 23. pontja szerinti fogalmat kell irányadónak tekinteni.
A kapcsolt vállalkozás definíciójának felépítése
A Tao. tv. 4. § 23. pontja összesen hét alpontot tartalmaz, melyek közül az első hat alpont [a)–f) alpontok] foglalkozik a kapcsolt vállalkozás általános meghatározásával. A hetedik alpont [g) alpont] funkciója „célhoz kötött”, ugyanis a Tao. tv. egyes rendelkezései (így például a tőkekivonási adó vagy az adóelkerülésre vonatkozó előírások) kapcsán az általánostól eltérő módon kell a minősítést elvégezni, az ott felsorolt esetekben ugyanis már kisebb mértékű befolyás is megalapozza a kapcsolt viszonyt. Fontos azonban hangsúlyozni, hogy ez az eltérő minősítés kizárólag az érintett rendelkezések kapcsán irányadó, tehát az „általános” kapcsolt fogalmat nem érinti. Jelen cikkben csak az általános fogalomra koncentrálunk.
A Tao. tv. 4. § 23. pont a)–f) alpontjai a kapcsolt vállalkozási viszonyt eredményező esetköröket sorolják fel. E felsorolás egyrészt taxatív, tehát csak ezek a tényállások azok, amelyek kapcsoltságot hozhatnak létre, így minden, ami ezeken kívül esik, az irreleváns; másrészt vagylagos, tehát ha bármelyik esetkör fennáll, akkor létrejön a kapcsoltság. Lássuk, melyek ezek az esetkörök:
- a többségi befolyáson alapuló kapcsoltság esetei [a)–c) alpontok],
- a telephellyel fennálló kapcsoltság [d)–e) alpontok],
- az ügyvezetés egyezőségén alapuló kapcsoltság [f) alpont].
Jelen írás hátralevő részében a legtipikusabbnak minősülő esetkört: a többségi befolyáson alapuló kapcsolt vállalkozási viszonyt járjuk körül.
A többségi befolyáson alapuló kapcsolt vállalkozási viszony
A többségi befolyás háromféle relációban valósulhat meg a Tao. tv. alapján:
- az adózó bír többségi befolyással a másik személyben,
- a másik személy bír többségi befolyással az adózóban,
- harmadik személy bír többségi befolyással mind az adózóban, mind a másik személyben.
Mielőtt a többségi befolyás tartamát tisztázzuk, fontos elöljáróban felhívni a figyelmet arra, hogy a Tao. tv. az adózó és más „személy” között létrejövő kapcsolt vállalkozási viszonyról beszél, tehát nem feltétel, hogy a kapcsolt vállalkozási viszony mindkét „végén” társaságiadó-alany szerepeljen. A „személy” a Tao. tv. alkalmazásában (Tao. tv. 4. § 31/b. pont) jelenti mind a belföldi, mind a külföldi személyeket, valamint a magánszemélyeket is. A belföldi személy tekintetében a Tao. tv. 4. § 7. pontja kimondja, hogy idetartozik a belföldi jogszabály alapján létrejött jogi személy, személyi egyesülés, egyéb szervezet, valamint a személyi jövedelemadóról szóló törvény szerint belföldi illetőségűnek minősülő magánszemély. Külföldi személynek pedig a külföldi jogszabályok alapján létrejött jogi személy, jogi személyiséggel nem rendelkező társas cég, személyi egyesülés, egyéb szervezet tekinthető (Tao. tv. 4. § 27. pont). Látható tehát, hogy a személy fogalma a gazdálkodó szervezetek tág körét magában foglalja, sőt a belföldi magánszemélyeket is. Mindezekre figyelemmel kapcsolt vállalkozási viszony nemcsak cégek, hanem például cég és egyéni vállalkozó között is fennállhat.
Tágabb kontextusban az „adózó” fogalom is általánosságban értelmezhető: például amikor kisvállalatiadó-alanyok kapcsoltsági viszonyát kell megítélni, akkor, habár a Tao. tv. „adózót” említ, mégis nyilvánvaló, hogy itt nemcsak a Tao. tv. szerinti adóalanyról lehet szó, hanem a kisvállalati adó alanyai is beleértendők e fogalomba.
A többségi befolyás a Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (a továbbiakban: Ptk.) 8:2. §-a alapján határozható meg. E rendelkezés alapján többségi befolyásnak az olyan kapcsolat tekinthető, amelynek révén a befolyással rendelkező a másik személyben
- a szavazatok több mint felével vagy
- meghatározó befolyással rendelkezik.
Az első kitétel különösebb magyarázatra nem szorul: a szavazatok több mint felével, tehát 50%-ot meghaladó szavazati joggal rendelkező személy többségi befolyással bír a másik félben.
A meghatározó befolyás a Ptk. 8:2. § (2) bekezdése szerint akkor áll fenn, ha a befolyással rendelkező tagja vagy részvényese a másik személynek, és
a) jogosult e jogi személy vezető tisztségviselői vagy felügyelőbizottsága tagjai többségének megválasztására, illetve visszahívására; vagy
b) a jogi személy más tagjai, illetve részvényesei a befolyással rendelkezővel kötött megállapodás alapján a befolyással rendelkezővel azonos tartalommal szavaznak, vagy a befolyással rendelkezőn keresztül gyakorolják szavazati jogukat, feltéve, hogy együtt a szavazatok több mint felével rendelkeznek.
A többségi befolyás közvetlen és közvetett módon is fennállhat. A kettő közötti különbség az, hogy a közvetett befolyás esetén „közbeékelődik” még egy személy, ő az ún. köztes személy, rajta keresztül áll fenn a befolyás a kapcsolt felek között. A közvetett befolyás mértéke a köztes személy befolyásának olyan hányada, amilyen mértékű befolyással a befolyással rendelkező a köztes személyben rendelkezik; azzal, hogy a szavazatok felét meghaladó mértékű befolyást egy egésznek kell tekinteni a számítás során. Tehát ha például „A” társaságnak 55%-os szavazati joga van „B” társaságban, és „B” társaságnak 75%-os szavazati joga van „C” társaságban, akkor úgy kell tekinteni, hogy „A” társaság közvetett módon 75%-os szavazati jogon alapuló többségi befolyással bír „C” társaságban. Ha „A” társaság „B”-ben fennálló szavazati joga például nem 55%, hanem csak 45% lenne, akkor „C”-ben fennálló befolyásának mértéke 45% x 75% = 33,75%.
További fontos előírás [Ptk. 8:2. § (5) bekezdés], hogy a befolyás számításakor a közeli hozzátartozók közvetlen és közvetett tulajdoni részesedését vagy szavazati jogát össze kell adni. Közeli hozzátartozók: a házastárs, az egyeneságbeli rokon, az örökbe fogadott, a mostoha- és a nevelt gyermek, az örökbe fogadó-, a mostoha- és a nevelőszülő és a testvér [Ptk. 8:1. § (1) bekezdés 1. pont].
Mint azt említettük, a többségi befolyáson alapuló kapcsoltság három relációban képzelhető el: egyik fél a másikban, másik az egyikben, illetve harmadik fél mindkettőjükben. Ez utolsóként említett esetkörnél a Tao. tv. előírja, hogy a közeli hozzátartozókat együttesen kell olyan harmadik személynek tekinteni, amelynek a két társaságban fennálló többségi befolyása a kapcsolt vállalkozási viszonyt megalapozza. Így például, ha „X” Kft. 100%-os tulajdonosa „Z” magánszemély; „Y” Kft. tulajdonosai pedig 50–50%-ban „Z” magánszemély házastársa és „Z” magánszemély édesapja, akkor mivel „Z” magánszemélyt és közeli hozzátartozóit együttesen harmadik személynek kell tekinteni, szavazati jogukat összesíteni kell. Az említett magánszemélyeknek együttesen mindkét társaságban többségi befolyása áll fenn („X” Kft.-ben „Z”-nek van 100%-os befolyása, „Y” Kft.-ben pedig „Z” közeli hozzátartozóinak együttesen van 100%-os befolyásuk), így „X” Kft. és „Y” Kft. kapcsolt vállalkozásnak minősülnek.
A továbbiakban különböző példákkal igyekszünk segítséget nyújtani a fentiekben ismertetett rendezőelvek gyakorlatban való alkalmazásához.
Példák
1. „E” Kft. tulajdonosai „XY” magánszemély 58%-ban, és egy másik magánszemély (aki nincs közeli hozzátartozói viszonyban „XY”-nal) 42%-ban. „F” Kft. tulajdonosai: 16%-ban „XY” magánszemély, 12%-ban „XY” magánszemély édesanyja, 36%-ban „E” Kft., 36%-ban pedig egy kívülálló magánszemély. A tulajdoni arányok és a szavazati jog mértéke megegyezik.
Ahhoz, hogy megállapítsuk, fennáll-e kapcsolt vállalkozási viszony „E” és „F” Kft. között, azt kell megvizsgálni, hogy „XY” magánszemély – a közeli hozzátartozókkal együtt – rendelkezik-e a két cégben akár közvetlenül, akár közvetett módon többségi befolyással.
„E” Kft.-ben „XY” magánszemély az 58%-os szavazati joga alapján közvetlen többségi befolyással rendelkezik.
„F” Kft.-ben „XY” magánszemély saját 16%-os és az édesanyja 12%-os szavazati joga egybeszámítva (28%) nem több 50%-nál, ezért ez közvetlen többségi befolyást nem jelent; meg kell azonban vizsgálni, hogy a többségi befolyás közvetett módon fennáll-e.
Ennek során „XY” magánszemélynek az „E” Kft.-ben (mint köztes személyben) lévő többségi befolyását egy egésznek kell tekinteni, amit meg kell szorozni az „E” Kft.-nek az „F” Kft.-ben lévő 36%-os szavazati jogával. Ennek alapján „XY” magánszemély „F” cégben 36%-os közvetett szavazati joggal bír.
„XY” magánszemélynek tehát „F” cégben 28%-os közvetlen, valamint 36%-os közvetett szavazati joga áll fenn, ezeket összesítve megállapítható, hogy „XY” magánszemély „F” cégben is többségi befolyással rendelkezik [(28% + 36%) > 50%]. Mindezek alapján, mivel „XY” magánszemély mind „E” cégben, mind „F” cégben többségi befolyással rendelkezik, így a Tao. tv. 4. § 23. pont c) alpontja alapján a két cég egymás kapcsolt vállalkozásai.
2. „G” társaság tulajdonosai: 5%-ban „Z” magánszemély, 47%-ban „Z” lánya, valamint 48%-ban „Z” férje. „H” társaság tulajdonosai: 5%-ban „Z” magánszemély, 95%-ban „Z” férje. A tulajdoni arány és a szavazati jogok mértéke azonos.
„G” társaságban „Z” magánszemélynek és közeli hozzátartozóinak együttesen 100%-os befolyása áll fenn, és ugyanez mondható el „H” társaságról is. Mivel így „Z”-nek és közeli hozzátartozóinak – együtt mint harmadik személynek – mindkét társaságban többségi befolyása áll fenn, ezért a két társaság kapcsolt vállalkozás.
3. „I” társaságban „W” magánszemély, „J” társaságban pedig „W” édesapja a 80%-os tulajdonos (a fennmaradó 20%-os szavazati jogot mindkét társaságban kívülálló magánszemélyek gyakorolják). Annak ellenére is fennáll a kapcsolt vállalkozási viszony, hogy nincs kereszttulajdonlás a két cég között?
Mivel a Tao. tv. kimondja, hogy a közeli hozzátartozókat együttesen kell harmadik személynek tekinteni, így a kereszttulajdonlás hiánya nem okoz eltérő megítélést: jelen esetben „W” és édesapja együtt minősülnek olyan harmadik személynek, akinek fennáll a többségi befolyása mindkét cégben.
4. „ZS” magánszemély egyéni vállalkozó, felesége pedig 100%-os tulajdonosa „P” Kft.-nek. Fennállhat-e a kapcsolt viszony az egyéni vállalkozás és „P” Kft- között?
Jelen esetben „ZS” magánszemélyt és feleségét együttesen olyan harmadik személynek tekinthetjük, akinek többségi befolyása van mindkét félben: „ZS” magánszemélynek a saját egyéni vállalkozásában, feleségének pedig „P” Kft.-ben. Így az egyéni vállalkozás és a „P” Kft. a Tao. tv. 4. § 23. pont c) alpontja alapján kapcsolt vállalkozások.
5. „L” Kft. 49%-os tulajdonosa „K” Kft.-nek, ezenkívül 50%-os tulajdonosa „R” Kft.-nek. „R” Kft. 49%-os tulajdonosa a „K” Kft.-nek. Kapcsolt vállalkozásnak minősül-e „L” és „K” Kft.?
„L” Kft. közvetlen tulajdonosi részesedése „K” Kft.-ben 49%, míg közvetett tulajdonosi részesedése „K” Kft.-ben 24,5% (az „R” Kft.-ben fennálló 50%-os és az „R” Kft.-nek a „K” Kft.-ben fennálló 49%-os részesedése szorzata). Mivel e kettő együttes mértéke (49% + 24,5% = 73,5%) többségi befolyást eredményez, így „L” és „K” Kft. kapcsolt vállalkozási viszonyban állnak.
Írta: Dr. Rabné Dr. Barizs Gabriella, a NAV Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztályának szakértője
2021-02-22