Az egyes adótörvények módosításáról szóló 2020. évi CXVIII. törvény (Módtv.), vagyis az idei őszi „adócsomag” 2020. november 26-án került kihirdetésre. A benne szereplő módosítások több helyen is érintik a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvényt (Tao. tv.), így például változnak egyes definíciók, korrekciós tételek, adókedvezményi szabályok. A változások egy része már a 2020. évben, más részük 2021. január 1-jén lép hatályba.
1. A telephely fogalma
A Tao. tv. 4. § 33. pontjában szereplő telephelyfogalom 2021. január 1-jével kiegészül két új alponttal:
- egyrészt új telephelyet keletkeztető tényállásként jelenik meg a természetes személyen keresztül történő szolgáltatásnyújtás,
- másrészt rögzítésre kerül, hogy – kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmény megléte esetén – mindig az egyezmény telephelyfogalma szerint kell eljárni.
„Szolgáltatás”-típusú telephely keletkezik abban az esetben, ha a külföldi személy a munkavállalóján vagy ugyanezen tevékenységet más jogviszonyban ellátó természetes személyen keresztül Magyarországon szolgáltatást nyújt, és e tevékenység egybefüggően vagy megszakításokkal bármely tizenkét hónapos időszakban a 183 napot meghaladja. Az időtartam vizsgálata során az összefüggő és a kapcsolódó szolgáltatásokat össze kell számítani.
A Tao. tv. másik új előírása biztosítja a Tao. tv. és a kettős adóztatás elkerüléséről szóló egyezmények telephelyfogalmának egységes alkalmazását, mivel a módosítás alapján minden esetben telephely jön létre, amikor az irányadó egyezmény telephely-definíciója megvalósul, függetlenül attól, hogy a Tao. tv. az adott tényállást annak tekintené-e vagy sem.
2. EKT-szabályok
Az ellenőrzött külföldi társaság (EKT) státuszú külföldi személyekkel kapcsolatban álló adózók számos előírásra kell hogy figyelemmel legyenek, mivel a Tao. tv. több esetben is szigorúbb adóalap-módosítási szabályokat rendel számukra alkalmazni.
Az EKT nem valódi jogügyletéből (azok sorozatából) származó, fel nem osztott nyeresége alapján az adóalapot növelni kell olyan mértékben, amilyen mértékben az az adózó által ellátott jelentős személyi funkciókhoz kapcsolódó eszközökhöz és kockázatokhoz kötődik. E korrekciós tétel [Tao. tv. 8. § (1) bekezdés f) pont] nem módosul, azonban ennek alkalmazásakor az EKT-státusz fennállását az általános szabályoktól eltérően kell vizsgálni 2021-től. Nem lesznek ugyanis alkalmazhatók a külföldi személy (telephely) adózás előtti nyereségének, illetve nem kereskedelmi tevékenységből származó nyereségének összege alapján igénybe vehető mentesülési okok [Tao. tv. 4. § 11. pont e) alpont] abban az esetben, ha a külföldi személy (telephely) illetősége (telephely fekvése) szerinti állam adózási szempontból nem együttműködő államban található. Ezen államok „listáját” PM rendelet fogja rögzíteni.
Összefoglalásképpen elmondható, hogy az EKT-fogalom (Tao. tv. 4. § 11. pont) nem változott általánosságban, ugyanakkor a fentebb említett korrekciós tétel kapcsán az általános EKT-fogalomban található, az EKT-státusz alóli mentesülést biztosító okoknak csak szűkebb köre lesz alkalmazható, de csak abban az esetben, ha az EKT a „feketelistán” szereplő államok valamelyikében található.
Minden egyéb, az EKT-val összefüggő korrekciós tétel alkalmazása során továbbra is az általános EKT-fogalomból kell kiindulni (a „feketelistának” itt nem lesz jelentősége).
Ilyen korrekciós tétel – többek között – az EKT-tól származó osztalék és részesedés miatti adóalap-módosítás. A korábbi szabályozás szerint az EKT ilyen módon felosztott nyeresége csak akkor csökkenthette az adóalapot, ha az adózó korábban az EKT fel nem osztott nyeresége – a fentebb említett, Tao. tv. 8. § (1) bekezdés f) pont szerinti korrekciós tétel – alapján adóalap-növelést hajtott végre. Az adóalap-csökkentés korlátja a korábbi növelő tétel összege. Ez a korlátozás enyhül 2020. november 27-ei hatállyal, ugyanis csak az EKT nem valódi jogügyleteivel (jogügyletei sorozatával) összefüggésben kell rá figyelemmel lenni, tehát a valódi jogügyletekből származó nyereség(rész), amelyet osztalék vagy részesedés címén a magyar félnek fizet ki az ellenőrzött külföldi társaság, korlátozás nélkül csökkenti a magyar adózó adóalapját.
Szintén korrekciós tétel kapcsolódik ahhoz az esetkörhöz, amikor az adózó az EKT-ban fennálló részesedését – jogutód nélküli megszűnés, jegyzett tőke tőkekivonás útján történő leszállítása vagy kedvezményezett átalakulás címén – kivonja [Tao. tv. 7. § (1) bekezdés gy) pont 2. alpont]. Az irányadó szabály értelmében adóalap-csökkentő tételként vehető figyelembe a kivezetés miatti bevételnek a részesedés bekerülési értéke és könyv szerinti értéke pozitív különbözetével csökkentett összege, a csökkentésnek pedig itt is korlátja a korábban alkalmazott növelő tétel összege. E korlátozás 2020. november 27-ei hatállyal szintén akként módosul, hogy csak a nem valódi jogügyletekből (jogügyletek sorozatából) származó összegek tekintetében kell alkalmazni. Ezáltal a részesedéskivonásnak az EKT valódi jogügyleteivel arányos nyeresége megszorítás nélkül leírható az adóalapból.
Az EKT-ban fennálló részesedés értékesítéséhez, apportálásához kapcsolódó korrekciós előírás [Tao. tv. 7. § (1) bekezdés gy) pont 3. alpont] nem módosul.
3. Fejlesztési tartalék
A korábbi évközi jogszabály-módosítások a fejlesztési tartaléknak az adózás előtti nyereség 50%-ára vonatkozó korlátozását eltörölték, egyben megnyitották a lehetőséget arra is, hogy a megemelt összegű – tehát az adózás előtti nyereség 100%-áig, legfeljebb 10 milliárd forintig terjedő – kedvezményt akár már a 2019. adóévi adóalapnál (adott esetben önellenőrzés útján) igénybe vehessék az adózók. A Módtv. a fix összegű, 10 milliárd forintos korlátot is törli 2021. január 1-jei hatállyal, ezáltal a kedvezmény korlátja egyedül az adózás előtti nyereség összege lesz.
4. Kapcsolt vállalkozással szemben fennálló behajthatatlan követelés
Amennyiben az adózónak kapcsolt vállalkozással szemben áll fenn olyan követelése, amely behajthatatlanná vált, akkor annak összegével – de legfeljebb a nyilvántartott értékvesztés összegével – csak azzal a feltétellel csökkentheti az adózás előtti eredményt, hogy a kapcsolt vállalkozásáról, továbbá az ügyletet megalapozó valós gazdasági okokról adatot szolgáltat az adóhatóság részére [Tao. tv. 7. § (1) bekezdés n) pont, (4) bekezdés]. Az adatszolgáltatást a társasági adóbevalláshoz csatoltan a ’TAOASZ’ nevű nyomtatványon lehet megtenni. 2021. január 1-jétől az adatszolgáltatás helyett a jogszabály nyilvántartási kötelezettséget ír elő, tehát elegendő lesz, ha az adózó maga vezeti az érintett adatokat.
5. Termőföldből átminősített ingatlan kivezetéséből származó nyereség
A termőföldből átminősített ingatlan értékesítése vagy a könyvekből más módon való kivezetése esetén az elszámolt jövedelem (bevétel és a könyv szerinti érték, valamint a beruházási számlán kimutatott összeg különbözete) azon részének a kétszerese, amellyel az elszámolt jövedelem meghaladja a termőföldből átminősített ingatlan tulajdonban tartásának időszakára kiszámított szokásos eredményt, növeli az adózás előtti eredményt [Tao. tv. 8. § (1) bekezdés l) pont]. E korrekciós tétel jogtechnikai módosítása történik meg 2021. január 1-jei hatállyal, annak érdekében, hogy a számviteli elszámolás módosulását az adótörvény is „lekövesse”. A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény ugyanis 2021-től az immateriális jószág és tárgyi eszköz értékesítése esetén nettó elszámolást ír elő, vagyis az ügylet egyenlegét (a kapott bevétel és a könyv szerinti érték különbözetét) kell – nyereség vagy veszteség jellegétől függően – az egyéb bevételek, illetve az egyéb ráfordítások között megjeleníteni. Mindezekhez igazodva a Tao. tv. érintett rendelkezése is az értékesítés, kivezetés alapján elszámolt nyereség összegére fog utalni. A korrekciós tétel összegében nem történik módosulás.
6. Kamatlevonás-korlátozási szabály a csoportos társasági adóalanyoknál
A kamatlevonás-korlátozási szabályt [Tao. tv. 8. § (1) bekezdés j) pont] a csoportos társasági adóalanyok akként alkalmazzák, hogy először kiszámításra kerül a csoportszintű növelő tétel összege (a csoportszinten összesített nettó finanszírozási költségnek a – szintén csoportszinten összesített – EBITDA 30%-a és 939 810 ezer forint közül a magasabb összeget meghaladó része), majd ez kerül szétosztásra az érintett tagok között, a jelenlegi szabályok szerint az egyes csoporttagok EBITDÁ-inak arányában. Az EBITDÁ-k aránya helyett 2020. november 27-étől a nettó finanszírozási költségek arányát írja elő a Tao. tv. 8. § (5e) bekezdése; vagyis a csoportszintű növelő tétel nem változik, csak annak az egyes tagokra jutó része. A 2020. adóévre nézve az adózó elöntheti, hogy az új vagy a régi módszer szerinti számítást alkalmazza.
7. Elengedett osztalék
A Módtv. kihirdetését követő nappal – 2020. november 27-ével – megváltozik a jóváhagyott, de ki nem fizetett osztalék elengedésének könyvelési módja az osztalékot jóváhagyó társaságnál: a korábbi – elengedett kötelezettségként az egyéb bevételek között való – elszámolás helyett azt az eredménytartalék mint eredeti forrás javára kell figyelembe venni.
A Tao. tv. 29/Q. § (3) bekezdése csökkentő tételt kapcsolt az egyéb bevétel összegéhez, illetve mentesítette az osztalékot elengedő tagot az adóalap növelésének kötelezettsége alól. 2021. január 1-jével ez az előírás hatályon kívül kerül, amely az osztalékot jóváhagyó társaságnál adózás tekintetében nem hoz változást (mivel nem eredményt, hanem saját tőkét fog érinteni az elszámolás, így nincs is szükség csökkentő tételre), az osztalékot elengedő társaságnál ugyanakkor, amennyiben az osztalékkövetelése kapcsolt vállalkozással szemben állt fenn, növelő tétel alkalmazását vonja maga után, figyelemmel a Tao. tv. 8. § (1) bekezdés h) pontjára.
8. Részletfizetés a tőkekivonási adónál
A Tao. tv. 16/A. §-a szerinti tőkekivonási adót azokban az esetekben kell fizetni, amikor az adózó külföldre helyezi üzletvezetési helyét, eszközeit vagy a belföldi telephelyének üzleti tevékenységét. Az adót főszabály szerint a tőkekivonás adóévéről szóló társasági adóbevallásra előírt határidőig kell megfizetni, de lehetőség van részletfizetésre abban az esetben, ha az üzletvezetési hely EU-tagállamba, vagy olyan EGT-tagállamba kerül áthelyezésre, amely EGT-tagállam és Magyarország között behajtási jogsegélyegyezmény van érvényben. A részletfizetés 2021-től megengedett olyan esetekben is, amikor az eszközök vagy a telephely által folytatott üzleti tevékenység kerül áthelyezésre a már említett feltételeknek megfelelő államba.
9. Látványcsapatsport-szervezetek járványügyi védekezésének támogatása
2020. november 27. napjától – az eddig elérhető jogcímek mellett – támogatást nyújthatnak az adózók az egyes sportszervezeteknek a veszélyhelyzettel, a Kormány által elrendelt egészségügyi válsághelyzettel, továbbá a koronavírus elleni védekezéssel közvetlen összefüggésben, valamint az országos sportági szakszövetség által előírt biztonsági intézkedésekkel kapcsolatban felmerülő költségekre [Tao. tv. 22/C. § (1a) bekezdés]. Ilyen költségek például a lázmérő, maszk, gumikesztyű, koronavírusteszt és annak szolgáltatásként történő megvásárlása, kézfertőtlenítő, fertőtlenítő kendő, fertőtlenítő folyadék, egészségügyi védőruházat, egészségügyi vizsgálat költségei.
A támogatás menete és szabályai a látvány-csapatsport támogatásának általános szabályai szerint alakulnak azzal, hogy támogatásra jogosultak a MOB kivételével a Tao. tv.-ben nevesített sportszervezetek, a támogatási intenzitás pedig 100%-os [Tao. tv. 22/C. § (4d) bekezdés]. A fentiek szerinti támogatások alapján a 2020-as adóévtől kezdődően érvényesíthető az adókedvezmény.
A fentiekben említett, járványügyi védekezéssel összefüggő költségeket nemcsak közvetlenül lehet támogatni, hanem azokra nézve adófelajánlás is tehető. Általános esetben első ízben a 2020. december havi adóelőleg ajánlható fel e célokra az általános szabályok szerint.
10. Energiahatékonysági adókedvezmény
2020. december 27-étől nem vehető igénybe az energiahatékonysági adókedvezmény, ha a beruházás, felújítás személygépkocsira irányul [Tao. tv. 22/E. § (8) bekezdés új f) pont]. A személygépkocsi fogalma a Tao. tv. 4. § 31/c. pontjában található, ennek értelmében személygépkocsi a négy, illetve három gumiabroncskerékkel felszerelt olyan gépjármű, amely a vezetővel együtt legfeljebb nyolc felnőtt személy szállítására alkalmas, azzal, hogy idetartozik a benzinüzemű, a dízelüzemű, az elektromos üzemű, a gázüzemű személygépkocsi, a versenyautó, az önjáró lakóautó. Szintén személygépkocsinak minősül a Tao. tv. szerint az ún. nagy rakodóterű személygépkocsi is, azonban arra nézve nem érvényesül a tilalom, tehát arra továbbra is „jár” az adókedvezmény. Nagy rakodóterű személygépkocsinak az a vegyes használatú, 2500 kg-ot meg nem haladó megengedett együttes tömegű olyan gépjármű minősül, amelynek rakodótere gyárilag kialakítva kettőnél több utas szállítására alkalmas, de kézzel egyszerűen oldható ülésrögzítése révén a teherszállításra bármikor átalakítható a válaszfal mögötti rakodótér (ideértve azt az esetet is, ha az ülés eltávolítására visszafordíthatatlan műszaki átalakítással került sor).
A szigorúbb előírás a 2020. december 27-étől megkezdett beruházások, felújítások tekintetében alkalmazandó, tehát ha az adózó például elektromos gépjármű beszerzése alapján kíván adókedvezményt érvényesíteni, akkor az erre irányuló beruházását a jelölt időpont előtt meg kell kezdenie. Felhívjuk a figyelmet arra, hogy ez nem jelenti azt, hogy a beruházást eddig üzembe is kell helyezni (hiszen nem az üzembe helyezést nevesíti a kapcsolódó átmeneti szabály). A beruházás megkezdése napjára vonatkozóan az energiahatékonysági célokat szolgáló beruházás adókedvezményének végrehajtási szabályairól szóló 176/2017. (VII. 4.) Korm. rendelet 2. § 1. pontja szerinti definíciót kell alapul venni.
11. A kettős adóztatás elkerüléséről szóló szabályok módosulása
A Tao. tv. 28. §-a, amely a kettős adóztatás elkerülésének módszereit rögzíti, 2021-től kiegészül a transzferárszabályokkal összefüggésben. Az új előírások lehetővé teszik, hogy az adózó – meghatározott korlátokkal – a külföldi telephelyhez hozzárendelhető költségek, ráfordítások alapján csökkenthesse az adóalapját akkor is, ha a transzferárszabályok szerint erre nem lenne lehetősége.
Írta: Dr. Rabné Dr. Barizs Gabriella, a NAV Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztályának szakértője
2020-12-09